Kildeskatten – elendig lovgivningsarbeid og uakseptabel behandling av skattyterne!

i Skatt

”Gjennomføringsreglene for kildeskatten slik de foreligger i dag er skremmende dårlige og ufullstendige. Og de legger urimelige byrder på skattyterne i form av omfattende krav til dokumentasjoner som kan være vanskelige å oppfylle og som derfor kan føre til at mange må betale kildeskatt ut over det som følger av lovens bestemmelser, eller at de blir utsatt for midlertidige skattetrekk som først betales tilbake etter lang tid…..

…….Det er å ønske og håpe at regelverket blir fylt ut og klargjort etter hvert, men det har foreløpig gått nesten ett år siden en rekke feil og mangler ble påpekt under Stortingsbehandlingen av loven, uten at noe synderlig er skjedd. Dette er ikke et spørsmål om rød-grønn kontra konservativ skattepolitikk men om et elendig lovgivningsarbeid og en helt uakseptabel behandling av skattyterne.”

Lunsjmøte i Norvège Côte d’Azur 21. januar 2010

Orientering om den nye kildeskatten på pensjoner m.v.

Av Bjørn Haug

1. Innledning
Jeg må starte med en liten advarsel: Dette er en vrien og vanskelig materie, og vi skal bevege oss i et terreng som er ukjent for mange. Og vi har begrenset med tid, Så her gjelder det å følge godt med.

Kildeskatten ble foreslått i desember 2008 og kjørt raskt gjennom Stortinget. Vår forening i samarbeide med Seniorsaken i Norge arbeidet for at kildeskatten burde utredes nærmere før den ble vedtatt, og ikke gjøres gjeldende for pensjonister som allerede var emigrert. Et sterkt mindretall i Stortinget gikk inn for det samme. I Stortingskomiteens innstilling regner mindretallet opp 12 konkrete punkter som burde bearbeides videre. Men loven ble vedtatt uten noen overgangsregel den 6. mars 2009 og er satt i kraft fra 1.januar 2010. Våre dystre anelser har slått til for fullt. Det er mye som er uklart, og flere viktige spørsmål er det ikke truffet bestemmelser om. Vi kan bare håpe at mangler og feil rettes opp etter hvert som erfaring vinnes.

Det er vanskelig å skaffe seg et nøyaktig bilde av hva som nå er bestemt, av flere grunner:

(1) Vi har for det første tre sett regler å forholde seg til:
– Bestemmelsene om kildeskatt i den norske skatteloven, som fastslår at kildeskatt bare skal betales av pensjonister som er bosatt utenfor Norge, og som definerer ganske omfattende hvilke typer trygde- og pensjonsinntekter som skal kildebeskattes;

– Skatteavtalen mellom Norge og Frankrike, der Norge har fraskrevet seg retten til å beskatte de aller fleste typer pensjoner og liknende ytelser som betales fra Norge til pensjonister som er bosatt i Frankrike. Beskatningsretten er overlatt til Frankrike når pensjonisten er skattemessig bosatt der. Fra området for norsk kildeskatt må derfor trekkes de aller fleste pensjoner når pensjonisten er bosatt i Frankrike;

– Det tredje regelsettet er bestemmelsene om gjennomføringen av kildeskatten. Det som foreskrives her, er så tungvint og uklart at det i praksis kan føre til flere må betale kildeskatt enn det som er bestemt i kildeskattloven, eller i ethvert fall at mange får et fortløpende forskuddstrekk for kildeskatt på pensjoner som utbetales fra Norge, og det overlates til pensjonisten selv å søke om tilbakebetaling.

De tre regelsettene må ses i sammenheng for å forstå hva som er bestemt om foreløpig og endelig betaling av kildeskatt. Her er det viktig å merke seg at begrepene ”trygder” og ”pensjoner” er definert på forskjellig måte i kildeskattloven og skatteavtalen. Kildeskattloven snakker i sin brede alminnelighet om ”pensjon … og lignende utbetalinger” mens skatteavtalen bare snakker om pensjoner opptjent i arbeidsforhold og utbetalinger basert på lovgivningen om sosiale trygder.

(2) For det andre inneholder lovbestemmelsene en rekke henvisninger til andre paragrafer, som blir en del av bestemmelsen og som må studeres i detalj for å kunne konstatere nøyaktig hva som er bestemt. Det kan være vanskelig å holde tråden. Ta som eksempel hovedbestemmelsen om kildeskatt i skattelovens § 2-3 fjerde ledd:

”Person som ikke har skatteplikt etter § 2-1, plikter å svare skatt av pensjon …” osv.

Det ser enkelt og greit ut ved første blikk, men § 2-1 fyller en hel side med liten skrift i lovsamlingen, med en masse detaljer og grensetrekkinger som må studeres.

(3) For det tredje – og ikke minst – blir det samlede bilde uklart og usikkert fordi det må konstateres at det mangler bestemmelser på flere punkter, eller bestemmelsene er ufullstendige og uklare. Vi må simpelthen gjette hva lovgiveren, eller de som skal håndheve bestemmelsene, vil gjøre når de oppdager at det er hull og uklarheter i regelverket. Dette gjelder særlig det jeg kaller gjennomføringsbestemmelsene.

Det sier seg selv at jeg ikke kan gå inn i alle detaljer i den tid som er til rådighet, men jeg vil forsøke å gi en oversikt. Jeg har lagt opp til følgende disposisjonen for foredraget

– Litt om internasjonal beskatning generelt, for å kunne se reglene i et litt større perspektiv
– Norske lovbestemmelser om kildeskatten
– Skatteavtalen mellom Norge og Frankrike
– Gjennomføringsbestemmelser for kildeskatten
– Oppsummering og eventuelle spørsmål.

2. Bostedsskatter og kildeskatter. Litt generelt om internasjonal beskatning.

Beskatningsprinsipper
Internasjonalt opereres det med to hovedgrupper av skatter på formue og inntekt:
a) Det ene gruppen er bostedsbetingede skatter, dvs. skatter som legges på personer som er bosatt i staten og selskaper som er hjemmehørende der. De nasjonale lovene gir nærmere definisjon av hvem som skal regnes som skattemessig bosatt i vedkommende land.

De nasjonale skattelovene er gjerne meget vidtfavnende i sine definisjoner av bostedsbegrepet. Det skal lite til før man fanges inn og anses skattemessig bosatt i landet, og det skal mye til før landet slipper tak i deg og godtar at du er skattemessig emigrert. I vår tid med stadig mer internasjonal virksomhet og internasjonal mobilitet hender det ofte at en person eller et selskap anses hjemmehørende i to eller flere land, under de ulike nasjonale lover.

Bostedsavhengige skatter er gjerne globale i utstrekning. Den skattemessig bosatte blir skattepliktig for alle sine inntekter enten de er opptjent i bostedslandet eller i andre land, og hans eller hennes formue beskattes uavhengig om formuen, f. eks. fast eiendom, befinner seg i bostedslandet eller i andre land.

b) Det andre gruppen betegnes gjerne som kildeskatter og er basert på tilknytningen til en stats territorium. Skatt legges på all formue som befinner seg på territoriet og på inntekter som har tilknytning til territoriet. Det kan f. eks. være arbeidsinntekt for arbeide utført på territoriet av en utlending, eller inntekt av virksomhet som er etablert der, eller utbetalinger (f. eks. aksjeutbytter, pensjonsutbetalinger) fra stedlige selskaper og institusjoner. Og man formuesbeskatter gjerne all fast eiendom på statens territorium og alle virksomheter som er etablert der. Kildeskatter utlignes stort sett uten hensyn til om mottakeren er skattemessig bosatt i denne staten eller i andre land.

Noen land har tradisjon for å utarbeide hovedtyngden av sine skatter som bostedsskatter, andre land legger hovedvekten på territorialprinsippet. Men de fleste land har islett av begge deler, så internasjonalt blir det hele nokså kaotisk.

Dobbeltbeskatning. Skatteavtaler til unngåelse av dobbeltbeskatning

Med vidtfavnende definisjoner av hvem som er ”bosatt” i de enkelte land blir man lett bostedsskattepliktig i to eller flere stater samtidig, og utsettes for inntektsskatt av de samme inntekter og formuesskatt av de samme formuesgjenstander i flere stater. Tilsvarende kan dobbeltbeskatning lett oppstå i tilfeller der hjemstaten beskatter beboerne for all deres inntekt og formue globalt, mens andre stater beskatter all inntekt og formue med tilknytning til deres territorium, uansett hvor skattyteren er hjemmehørende.

Det har lenge vært erkjent at beskatning av samme inntekt og formue i flere land er et kraftig hinder for utvikling av virksomhet og handel over landegrensene og et hinder for mobilitet av personer internasjonalt, f. eks. for å opprette virksomheter eller ta arbeide i andre land. Mange ønsker å ha et ”second home” ute eller helt flytte til utlandet når de blir pensjonister. Dobbeltbeskatning blir et stadig mer påtrengende problem etter hvert som verden blir mer internasjonalisert og globalisert, f. eks. at man for kortere eller lengre tid arbeider i andre land eller man utvider sin virksomhet utover hjemlandets grenser.

Utviklingen medfører også at det lett oppstår rivalisering og motsetninger mellom statene. Skattelempninger og skattepålegg er sterke virkemidler i den internasjonale konkurranse. Enkelte stater lemper i egen beskatning slik at landets borgere og selskaper kan få konkurransedyktige vilkår når de beveger seg i utlandet, andre land ønsker å gjøre sitt eget land attraktivt og tilbyr skattelettelser for å friste utlendinger til å ta arbeide eller etablere virksomhet i deres stat. Alt dette har fremtvunget et internasjonalt samarbeid og forhandlinger særlig mellom industrialiserte land, for å få til en rimelig og mest mulig nøytral fordeling av skattefundamentene og skatteinntektene mellom landene, og for å unngå dobbeltbeskatning som et generelt hinder for videre utvikling av internasjonal virksomhet og. Mye av den internasjonale debatten har nettopp dreid seg om å fordele beskatningsretten mellom kildestater og hjemstater.

Den internasjonale tilpassingen av beskatningsretten mellom landene har for en stor del skjedd gjennom bilaterale avtaler – avtaler mellom to stater – der de to avtalepartene vekselvis gir helt eller delvis avkall på beskatning under sin nasjonale skattelovgivning, eller godtar redusert beskatning avbestemte inntekts- og formuesposter. Grunnlaget for mange av disse avtalene er en Mønsteravtale som etter lange forhandlinger er utarbeidet av OECD (Organization for Economic Cooperation and Development) i Paris. Mønsteravtalen ble første gang utgitt i 1963 og har vært revidert flere ganger siden i pakt med den internasjonale utvikling, senest i 2008. Norge har inngått over 80 slike skatteavtaler med andre land. De fleste avtalene er i hovedsak basert på OECD’s mønsteravtaler, dvs. OECD’s anbefalinger av hvordan skattefundamenter og skatteinntekter generelt bør fordeles mellom industriland. Men de norske avtalene er litt forskjellige når det gjelder detaljer, for eksempel fordelingen av beskatningsretten for trygder og pensjoner m.v. Dels kan det skyldes at noen avtaler er eldre og ikke er justert i samsvar med utviklingen, men noe skyldes nok også at Norge har møtt sterke avtalemotparter som har sikret skatteinntekter for sitt land bedre enn OECD’s mønsteravtale anbefaler.

Jeg nevner at det har blitt en ganske utbredt internasjonal enighet om at offentlige sosiale trygder og offentlige tjenestepensjoner bør beskattes i den staten der slike trygder og pensjoner utbetales. Det skyldes da gjerne at det er denne staten som har finansiert opparbeidelsen av slike rettigheter, og da er det rimelig at denne staten også får retten til å beskatte inntektene når de begynner å løpe, uansett hvor den trygdede eller pensjonisten da er bosatt. Denne enigheten om kildebeskatning av offentlige trygder og pensjoner har lett for å skape et hull i den samlede beskatningen av slike ytelser. Hvis pensjonisten flytter til et annet land, mister gamlelandet retten til å beskatte den skatteemigrerte pensjonisten. Samtidig har det nye bostedslandet ofte fraskrevet seg retten til å beskatte slike trygder og pensjoner, så pensjonisten går helt fri for inntektsskatt. Svært mange land, deriblant Frankrike, Sverige, Finland og Danmark, har stoppet dette hullet i det internasjonale fordelingssystemet, ved å innføre en kildeskatt på pensjonister som velger å emigrere skattemessig. Norge er vel nærmest for en sinke å regne når de omsider vedtar en slik kildeskatt. Den omstendighet at slike kildeskatter er vanlige, er likevel ingen unnskyldning for å kjøre gjennom en så dårlig lov som Norge har gjort.

3. Norske lovbestemmelser om kildeskatt
Som allerede nevnt er det tre regelsett som er aktuelle og som griper inn i hverandre. Jeg tar dem hver for seg, og begynner med de norske lovbestemmelsene om kildeskatt:

Lovbestemmelsene står i skatteloven av 26. mars 1999 nr. 14 § 2-3 fjerde ledd og § 17-1 femte ledd. De går i korthet ut på:
(1) Kildeskatt legges bare på personer som ikke er bostedsskattepliktige til Norge, dvs. den er begrenset til personer aldri har vært skattemessig bosatt i Norge eller som har skattemessig emigrert. Alle som fortsatt er skattemessig bosatte i Norge faller utenfor kildeskatten og betaler vanlig norsk inntektsskatt, ikke 15 % kildeskatt.

(2) Kildeskatten legges på en omfattende gruppe av trygder og pensjoner og lignende ytelser, ikke bare på pensjoner opparbeidet i offentlige eller private arbeidsforhold, men også livrenter og visse innkjøpte ytelser som har karakter av løpende pensjon. Dette vide nedslagsfeltet er påfallende, fordi særlig private pensjoner men også mange av de ”lignende” ytelsene som omfattes, ikke kan beskattes i Norge etter inngåtte skatteavtaler, bare i pensjonistens eller den trygdedes bostedsland. Utbetalingene belegges likevel i utgangspunktet med fullt skattetrekk i Norge, og det overlates til pensjonisten å kreve tilbakebetaling i henhold til den aktuelle skatteavtale.

(3) Den trygdede, eller pensjonisten, kan kreve å få kildeskatten beregnet ikke som en brutto 15 % kildeskatt, men som en netto inntektsskatt med alle fradragsregler etter norsk skattelov, hvis følgende vilkår er oppfylt:
– pensjonisten er bosatt i et EØS-land, og myndighetene i Norge og bosettingslandet kan utveksle opplysninger;
– 90 % eller mer av årets inntekt skal skattlegges i Norge.

De første vilkårene er oppfylt når pensjonisten bor i Frankrike, det siste må bedømmes individuelt.

Denne retten til norsk nettobeskatning fremfor 15 % brutto kildeskatt er en konsekvens av EØS-avtalen, som krever at alle personer bosatt innen EU/EØS må skattemessig behandles likt med personer bosatt i Norge. Det er regnet ut at de 40.000 pensjonistene og trygdede som omfattes av 15 % brutto kildeskatt ville gjennomsnittlig få 7 % netto inntektsskatt og altså en kraftig skattereduksjon hvis alle kunne bli skattet etter vanlige norske nettoregler. Dette fordi gjennomsnittsinntekten for de som omfattes av den nye kildeskatten er beskjeden, og alderen gjennomgående høy. Men denne skattefordelen gjelder bare de som bor i EU/EØS-området.

Det har vært reist spørsmål om ikke kildeskattloven kan være i strid med EØS-avtalen på andre måter, f. eks. den forskjellen som gjøres ved at alle EØS-borgere fritt kan oppholde seg i Norge og kjøpe seg bolig der, uten skattemessige konsekvenser, mens det for personer som vil flytte skattemessig fra Norge kan lange opphold i Norge eller disponering av en bolig der få store utslag på skattesiden. I mine seks år som EFTA-dommer har jeg vært en del borte i disse problemene, men det vil føre for langt å gå inn i detaljene. Men jeg tror det korte svaret er at kildeskattloven som den nå lyder, ikke er i strid med Norges plikter etter EØS-avtalen.

4. Skatteavtalen mellom Norge og Frankrike
Skatteavtalen mellom Norge og Frankrike slik den foreligger i dag er langt på vei i samsvar med OECD’s mønsteravtale. Avtalen ble inngått i 1980 og er revidert tre ganger senere, i 1984, 1995 og 1999. Pass på at dere opererer med den ajourførte teksten om spørsmål kommer opp. På internett har de ikke tatt seg det bry å ajourføre – konsolidere – den aktuelle teksten i skatteavtalen.

Spørsmålet for oss er om skatteavtalen gjør noen endring i hvilke personer og hvilke trygder og pensjoner som kan belegges med norsk kildeskatt.

Hvilke personer kan ilegges (eller kan slippe) med 15 % kildeskatt
For å gi en samlet oversikt:
– Alle som aldri har vært skattemessig bosatt i Norge, og alle de som er godkjent i Norge som skattemessig emigrert, kan pålegges norsk kildeskatt på trygder og pensjoner som utbetales fra Norge. Disse personene berøres ikke av skatteavtalen i det hele tatt.

– I den motsatte enden: Alle de som bare er skattemessig bosatt i Norge, får aldri kildeskatt, bare vanlige norske inntektsskatter på sine pensjoner m.v. De berøres heller ikke av skatteavtalen.

– Mellom disse gruppene ligger en mellomgruppe, nemlig de som anses skattemessig bosatt både i Norge og Frankrike, etter henholdsvis norsk og fransk skattelov. Her kommer skatteavtalens Artikkel 4.2 inn i bildet. Den utelukker generelt dobbeltbeskatning på grunnlag av dobbelt bopel. Dobbeltbeskatning forhindres ved at det landet som kan vise den nærmeste tilknytning for skattyteren bopelsmessig, får anledning til beskatning på grunnlag av bopel mens det andre landet avstår helt fra å beskatte inntekt basert på bostedsmessig tilknytning. Dermed unngås dobbeltbeskatning av mange inntektsposter. Det er etablert en spesiell prosedyre for forhandlinger mellom de to skattemyndighetene hvis det er uenighet om hva avveiningen i artikkel 4.2 gir som resultat.

Men spørsmålet er her: Kildeskattloven bestemmer at den som ikke er bosatt i Norge, skal betale kildeskatt. Hvis en person etter Artikkel 4.2 ikke skal anses som bosatt i Norge, bare i Frankrike, betyr det at vedkommende derfor må anses som ikke bosatt i Norge etter den norske lovbestemmelsen om kildeskatt også? Tatt på ordet betyr Artikkel 4.2 at denne gruppen skal betale kildeskatt, ikke vanlig norsk inntektsskatt av sine pensjoner og trygder. Men Finansdepartementet hevder at uansett skatteavtalen skal denne gruppen betale vanlig norsk inntektsskatt så lenge deres interne norske skatteplikt består. Forvirringen er komplett for en av denne forenings medlemmer, som nå har fått 15 % kildeskattetrekk i sin januarpensjon, i strid med Finansdepartementets standpunkt. For de som er i denne kategorien med skattemessig bopel både i Norge og Frankrike kan det være grunn til å være oppmerksomme. Hvis de slipper med 15 % skattetrekk i første omgang men Finansdepartementet vinner til slutt, kan de få en kraftig skattesmell i 2011.

Hvilke trygder og pensjoner m.v. kan belegges med norsk kildeskatt

Her er det helt klart at skatteavtalen utelukker norsk kildeskatt på visse typer trygder og pensjoner som utbetales til pensjoner bosatt i Frankrike. Følgende bestemmelser er her av interesse:

Artikkel 18 nr. 1 fastslår den store hovedregel: Alle pensjoner og lignende godtgjørelser som utbetales til en person som vederlag for tidligere lønnsarbeid, kan bare beskattes i den staten der pensjonisten er bosatt. Den staten der pensjonen er opparbeidet eller utbetales fra, har avstått definitivt fra å beskatte pensjonsinntekten, altså avstått fra å kildebeskatte slike inntekter ut fra territorialprinsipper. Det betyr i praksis at alle pensjoner opparbeidet i privat tjeneste, og lignende ytelser slik som livrenter og føderåd, bare kan beskattes i Frankrike hvis skattyteren er bosatt der. Noen slike løpende ytelser klassifiseres som kapitalinntekter og beskattes av Frankrike som bostedsland.

Fra denne hovedregelen om skattlegging av pensjoner i bostedslandet gjelder bare to spesielle unntak:
(a) Det ene unntaket er Artikkel 18 nr. 2 som fastslår at alle trygder og pensjoner som utbetales av en stat i henhold til landets sosiale trygdelovgivning bare kan beskattes i utbetalingslandet. Hvis altså en mottaker av norske folketrygder flytter til Frankrike, har Frankrike som bostedsland definitivt avstått fra å beskatte slike ytelser, og Norge står fritt til å belegge ytelsene f. eks. med en norsk kildeskatt.

(b) Det andre unntaket er Artikkel 19 nr. 2 som fastslår at enhver pensjon som utredes av en stat eller av statens lokale forvaltningsmyndigheter, til en person i anledning tjenester personen har ytet – kall det gjerne pensjoner opparbeidet i offentlig tjeneste – skal bare kunne beskattes i denne staten, uansett om han bosetter seg i det andre landet. Bostedslandet Frankrike har m.a.o. definitivt avstått fra å beskatte norske offentlige pensjoner, så også her kan ytelsene belegges med norsk kildeskatt.

Det er verdt å merke seg at disse fraskrivningene av beskatningsrett etter Artikkel 18.1 og 2 og 19.2 er ubetingede. Frankrikes fraskrivelse av beskatningsrett for disse pensjonene er ikke betinget av at Norge utnytter den beskatningsretten de har forbeholdt seg. Det innebærer at når den norske beskatningsretten til offentlige trygder og pensjoner faller bort fordi pensjonisten skattemessig flytter ut av Norge, kan verken Norge som kildeland eller Frankrike som bostedsland beskatte disse trygdene og pensjonene. De blir i prinsippet fri for inntektsskatt i begge land. Som allerede nevnt har en rekke land tettet dette hullet i det internasjonale skattesystemet ved å vedta en kildeskatt for fraflyttede pensjonister. Norge har omsider kommet etter. Skattesatsen på 15 % er lavere enn i mange andre land.

Det er også verdt å merke seg at Frankrike ikke helt har gitt fra seg å få litt skatt ut av norske offentlige trygder og pensjoner. Det er gjennomført et såkalt progresjonsforbehold i skatteavtalen, jfr. Artikkel 24. Hvis en pensjonist bosatt i Frankrike bare har beskjedne inntekter som er skattepliktige i Frankrike, for eksempel renteinntekter, blir den franske skatten 0 eller gir bare en lav skatteprosent. Hvis han dessuten har en solid norsk statspensjon, legges rente- og pensjonsinntektene sammen og det tas utgangspunktet i den progresjonssatsen som er aktuell for det samlede inntektsbeløp. Dette kan gi en meget høy fransk skatt på de inntektspostene som skal beskattes i Frankrike. Denne forhøyde skatten beholder Frankrike, selv om den skyldes de ellers skattefrie norske pensjonsinntektene.

Forholdet mellom den norske kildeskatten og skatteavtalen mellom Norge og Frankrike kan oppsummeres slik:
– Det er mulig at personer som anses skattemessig bosatt både i Norge og Frankrike, men som anses å ha den sterkeste tilknytning til Frankrike, skal betale 15 % kildeskatt og ikke vanlig norsk inntektsskatt (Artikkel 4.2). Men dette er usikkert.

– Norge har forbeholdt seg beskatningsretten til norske folketrygdytelser (Artikkel 18.2) og kan oppkreve kildeskatt på disse.

– Norge har likeledes forbeholdt seg beskatningsretten til offentlige tjenestepensjoner (Artikkel 19.2) og kan oppkreve kildeskatt på disse.

– For alle andre pensjoner og lignende ytelser som utbetales i Norge, jeg nevner særlig pensjoner opptjent i privat tjeneste og visse andre løpende ytelser, er beskatnings-retten forbeholdt bostedslandet Frankrike. Så den som er emigrert fra Norge og har bosatt seg i Frankrike, kan definitivt motsette seg å betale norsk kildeskatt på slike ytelser. Og er de allerede trukket for kildeskatt i pensjonen, kan de kreve tilbakebetaling. Fra Skatt Nord, av alle ting.

5. Gjennomføringsregler for den norske kildeskatten

Jeg kommer så til det tredje settet av rettsregler som kommer inn i bildet. Jeg har kalt dette regelsettet gjennomføringsregler for kildeskatten. De viktigste lovbestemmelsene er Skattebetalingsloven av 17.6.2005 nr. 67 § 5-5 femte ledd og § 5-6 første ledd bokstav g. Dessuten er det gitt noen retningslinjer eller kommentarer som er datert 8. november 2009 og er sendt ut til mange – men slett ikke alle – de som nå trekkes for kildeskatt fra 1. januar 2010.

Gjennomføringsreglene for kildeskatten slik de foreligger i dag er skremmende dårlige og ufullstendige. Og de legger urimelige byrder på skattyterne i form av omfattende krav til dokumentasjoner som kan være vanskelige å oppfylle og som derfor kan føre til at mange må betale kildeskatt ut over det som følger av lovens bestemmelser, eller at de blir utsatt for midlertidige skattetrekk som først betales tilbake etter lang tid. Det er å ønske og håpe at regelverket blir fylt ut og klargjort etter hvert, men det har foreløpig gått nesten ett år siden en rekke feil og mangler ble påpekt under Stortingsbehandlingen av loven, uten at noe synderlig er skjedd. Dette er ikke et spørsmål om rød-grønn kontra konservativ skattepolitikk men om et elendig lovgivningsarbeid og en helt uakseptabel behandling av skattyterne.

Selvangivelsesplikt
En person som er skatteemigrert fra Norge er ”strøket av rullene”, får ikke tilsendt selvangivelsesskjema og skal heller ikke sende inn norsk selvangivelse, med mindre han eller hun eier fast eiendom eller har annet grunnlag for begrenset skatteplikt i Norge.

Med den nye kildeskatten blir emigranten selvangivelsespliktig til Norge. Det følger av skatteloven §4-2 nr. bokstav a. Det er ingenting i kildeskattbestemmelsene eller den veiledning som er gitt ut som klart gjør oppmerksom på at det oppstår selvangivelsesplikt i og med plikten til å betale kildeskatt, og det sies ingenting om hva selvangivelsen skal omfatte eller hvor den skal sendes. Etter en iherdig rundspørring og etter noen uttalelser som er kommet fra Skatt Nord gjetter jeg at myndighetene tar sikte på følgende:

– For inntektsåret 2009 som nettopp er avsluttet har det ikke vært aktuelt med noen kildeskatt. Selvangivelsesprosedyren blir antagelig den samme som for 2008 og tidligere år, dvs. vanlig selvangivelse for alle som er skattemessig bosatt i Norge, begrenset selvangivelse for de som har begrenset skatteplikt til Norge f. eks. eier en fritidseiendom der, og ingen selvangivelse for de som er uten annen skattemessig tilknytning til Norge enn at de fra 2010 skal betale kildeskatt.

– For inntektsåret 2010, det første kildeskattåret, tar myndighetene sikte på å sende ut et selvangivelsesskjema i april 2011 til alle som anses skyldige til å betale kildeskatt, utfylt med de trygde- og pensjonsutbetalinger som har skjedd i 2010 og som myndighetene selv har innhentet opplysninger om. Så blir det skattyterens plikt å ta standpunkt til, gjennom den selvangivelsen som leveres, hvorvidt vedkommende påstår seg kildeskattpliktig som utflyttet eller som vanlig inntektsskattepliktig som bosatt i Norge, og å nulle ut de pensjonsbeløp som ikke er aktuelle, f. eks. private pensjonsutbetalinger som bare skal beskattes i Frankrike. Hvis det påberopes skattefritagelse på grunn av skatteavtalen med Frankrike, innebærer det at man anser seg som skattemessig emigrert fra Norge, men det er ikke oppstilt krav om at skattyteren må dokumentere at han/hun er godtatt av norske myndigheter som skattemessig emigrert. Det er uklart om norske myndigheter har noen samlet oversikt over dette selv, og om de tar sikte på å opprette et sentralt ”emigrantregister”. Ikke minst er det uklart hvilket grunnlag Skatt Nord har nå på forskuddsstadiet i 2010 til å avgjøre om en søker er emigrert eller ikke.

Foreløpig virker det som om både NAV og private pensjonsutbetalere foretar et 15 % skattetrekk over en lav sko hos alle trygdede og pensjonister med adresse i utlandet, uten noen nærmere vurdering eller dokumentasjon av om vedkommende fortsatt er skattemessig bosatt i Norge og skal betale full norsk forskuddsskatt, eller om vedkommende er skattemessig emigrert og er berettiget til bare å bli trukket med 15 %. Så det gjelder å passe på. Flere av foreningens medlemmer er allerede blitt fritatt for 15 % skattetrekk etter å ha sendt dokumentasjon så godt som mulig til Skatt Nord, men kan gå på en skattesmell i 2011 hvis ligningen ikke godtar at skatteavtalens anvendelse er tilstrekkelig dokumentert.

Dersom man krever seg fritatt for norsk kildeskatt på grunn av skatteavtalen med Frankrike, på forskuddsstadiet eller ved endelig ligning, må det fremlegges attest fra franske skattemyndigheter, i original og ikke eldre enn tre måneder gammel, som viser til skatteavtalen med Norge og som bekrefter at man er ansett generelt skattepliktig til Frankrike for hele kalenderåret 2010. Ikke minst det siste kan bli vanskelig. Så tidlig som april-mai 2011 har man knapt innlevert den franske selvangivelsen for 2010. Og franske myndigheter kan selvsagt ikke attestere noe som helst om hvorvidt vedkommende er skattemessig emigrert fra Norge, bare at vedkommende etter intern fransk rett og skatteavtalen anses bostedsskattepliktig til Frankrike.

– Det tas foreløpig sikte på at disse selvangivelses- og dokumentasjonsrundene skal gjentas for hvert eneste år. Vårt største håp er at skatteetaten selv finner det håpløst å behandle 40.000 skattytere på denne måten hvert eneste år og derfor lager enklere regler etter hvert som de vinner oversikt.

Jeg minner om at unnlatelse av å sende inn selvangivelse kan medføre reaksjoner etter skatteloven, skjønnsligning for eksempel. Så det er best å følge med og så godt som mulig gjøre det som forlanges.

Skattetrekk og endelig skatteligning
Det har ikke kommet så tydelig frem fra myndighetenes side, så jeg understreker at det legges opp til et toleddet system for skatteinnfordringen:
(1) Et løpende skattetrekk, forskuddstrekk, skal foretas fra 1. januar 2010 i alle trygde- og pensjonsytelser som omfattes av skattelovens § 5-1 første ledd eller § 5-40 og som utbetales til personer som ikke er bosatt i Norge. Aktuelle typer av trygder og pensjoner er vel greit å finne ut av for de som foretar utbetalingen, og NAV sies å ha tilgang til ligningsmyndighetenes registre når det gjelder hvem som er bosatt i landet. Men private pensjonsutbetalere har ikke slik tilgang og må gjette hvilke av deres kunder som er eller ikke er emigrert. Det innrømmes underhånden at de private utbetalere simpelthen ble glemt da reglene ble utformet. Man tenkte bare på NAV med sine offentlige trygder og pensjoner. Hvis en skattyter mener seg berettiget til redusert skattetrekk eller helt fritak for skattetrekk, må det søkes om dette til Skatt Nord, som så meddeler resultatet til den som utbetaler pensjonen.

(2) Men etter inntektsårets utgang skal det foretas en endelig ligning, og den er like lite bundet av beslutninger på forskuddsstadiet som en vanlig norsk ligning er bundet av avgjørelser om forskuddstrekk og frikort under systemet med ”skatt av årets inntekt”. Selvangivelsen må, så vidt jeg har kunnet finne ut, ledsages av ferske dokumentasjoner om skattetilknytningen til Frankrike (dersom skatteavtalen med Frankrike påberopes), og eventuelt om inntektsforhold som kan betinge redusert eller full fritakelse for norsk skatt. Dette kan bety at ligningen kommer til at skattyteren skal betale mer enn de 15 % brutto som er trukket, nemlig full vanlig norsk inntektsskattskatt, eller omvendt kommer til at kildeskatt ikke skal betales i det hele tatt og forskuddstrekket derfor betales tilbake.

Dokumentasjonsplikter
Dette blir delvis en gjentagelse, men jeg oppsummerer at dokumentasjon i tilknytning til kildeskatten kan bli aktuelt i tre sammenhenger:

– For å godtgjøre at man skattemessig er emigrert fra Norge og således berettiget til 15 % brutto kildeskatt fremfor full vanlig norsk inntektsskatt på de aktuelle pensjons- og trygdebeløpene;

– For å godtgjøre som at man er berettiget til nettobeskatning av sine trygder og pensjoner etter norske skatteregler, når dette vil gi lavere skatt eller full skattefritakelse på grunn av norske regler om særfradrag for alder, lave inntekter m.v.

– For å godtgjøre at man ikke skal betale norsk kildeskatt (eller annen norsk inntektsskatt) av pensjonen eller trygden fordi beskatningsretten er forbeholdt Frankrike under skatteavtalen.

Når det spesielt gjelder dokumentasjon for fritak for kildeskatt som følge av aktuell skatteavtale, heter det i Skatteetatens redegjørelse av 8. november 2009 kort og fyndig:

”Mener du at du har krav på helt eller delvis skattefritak etter reglene i en skatteavtale, må du ta kontakt med skattekontoret og søke om et frikort eller et skattekort med lavere skatteprosent enn 15 prosent.”

Spesielt om Frankrike heter det:
”Bor du i Frankrike, kan du søke om skattefritak i Norge for private tjenestepensjoner som utbetales fra andre enn NAV, og andre private pensjoner. …
Når du søker om skattefritak på hele pensjonen etter en skatteavtale må du opplyse
– hvem som utbetaler pensjonen
– legge ved en bostedsbekreftelse (Certificate of Residence) fra skattemyndighetene i ditt bostedsland.. …
”Certificate of Residence må være utstedt av skattemyndighetene og uttrykkelig bekrefte at du er skattemessig bosatt i det landet etter skatteavtalen med Norge. Bekreftelsen må være i original og ikke eldre enn tre måneder.”

Det er grunn til å merke seg at det ikke kreves attest for at den trygdeytelsen eller pensjonen det gjelder, faktisk er beskattet i Frankrike. Det Norge trenger bekreftelse av, er at skatteavtalen kommer til anvendelse fordi vedkommende er bosatt i Frankrike, ikke om det faktisk er betalt fransk inntektsskatt. Frafallelsen av norsk beskatning av private pensjoner m.v.er som allerede nevnt ubetinget, den er ikke betinget av at det betales skatt i Frankrike. Dette er ikke en såkalt ”subject to French tax” skatteavtale.

Kravet om ”mindre enn tre måneder” må bety at bekreftelsen må innhentes og sendes inn hvert eneste år. Det kan bli tyngende for den enkelte pensjonist.